1. Voraussetzungen
Die Verlagerung von Einkünften bzw. Einkunftsquellen unter Familienangehörigen bietet eine effiziente Möglichkeit, die Steuerlast zu mindern. In diesem Kontext erfreuen sich insbesondere Ehegattenarbeitsverhältnisse seit Jahrzehnten großer Beliebtheit. Neben der Aussicht auf eine Minderung der Steuerlast macht die Möglichkeit, für den Arbeitnehmer-Ehegatten den Erwerb von Krankenversicherungsschutz und eine eigenständige Altersversorgung herbeizuführen, solche Modelle besonders reizvoll. Es gilt allerdings einige Besonderheiten zu beachten, um die Anerkennung des von der Finanzverwaltung kritisch geprüften Ehegatten-Arbeitsverhältnisses "finanzgerichtsfest" zu machen.

Der BFH stellt an Ehegattenarbeitsverhältnisse erhöhte Anforderungen, die es zu beachten gilt, um die Anerkennung des Gestaltungsmodells nicht zu gefährden. Aus der Rechtsprechung des BFH (Urt. v. 23.9.1998 - XI R 1/98 -, DStRE 1999, 162 f.) lassen sich folgende Voraussetzungen ableiten, die jedenfalls erfüllt sein müssen:

1. Der Vertrag muss ernstlich gewollt, klar gegliedert und eindeutig vereinbart sein.
2. Das Vertragswerk muss inhaltlich einem Fremdvergleich standhalten und angemessen sein.
3. Das vertraglich Vereinbarte muss auch tatsächlich durchgeführt werden.

2. Form des Anstellungsvertrages
Ein Pflicht zur schriftlichen Abfassung eines Arbeitsvertrages existiert zwar nicht. Es empfiehlt sich aber aus Nachweisgründen, sowie um vorprogrammierten Konflikten mit dem Finanzamts zu entgehen, die Einhaltung der Schriftform. Zu regeln sind insbesondere die Arbeitsbedingungen, wie die Art und Umfang der geschuldeten Arbeitsleistung, die zeitliche Dauer sowie das Arbeitsentgelt. Eine allgemeine Beschreibung der vom Arbeitnehmer zu leistenden Tätigkeit ist ebenso ratsam, wie sein Anspruch auf jährlichen Erholungsurlaub. Das Fehlen einer Urlaubsregelung berührt zwar die Gültigkeit des Vertrags nicht, da das Bundesurlaubsgesetz die Lücke durch die Festlegung des gesetzlichen Mindestanspruchs schließt.Eine vertragliche Vereinbarung dieses Punktes ist aber unter fremden Dritten üblich und sollte deshalb nicht fehlen.

3. Tatsächliche Durchführung des Arbeitsvertrags
Die vertraglich festgelegten wesentlichen Pflichten sind sowohl von Arbeitgeber- als auch von Arbeitnehmerseite tatsächlich zu erfüllen. Die Hauptpflicht des Arbeitnehmers besteht naturgemäß in der Erbringung der geschuldeten Arbeitsleistung. Hier genügt es nicht, dass der Arbeitnehmer-Ehegatte gelegentlich Telefon- und Botendienste übernimmt. Denn derartige untergeordnete oder geringfügige Hilfeleistungen werden nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung (vgl. nur Beschl. v. 13.7.1994 - I B 133/93 -, BFH/ NV 1994, 861 f. zum Arbeitsvertrag Eltern/Kind; FG Hamburg, Urt. v. 23.8.1989 - VII 136/88, EFG 1990, S. 170 zum Ehegatten-Arbeitsvertrag) üblicherweise auf familienrechtlicher Grundlage erbracht und genügen für eine steuerliche Anerkennung als reguläres Arbeitsverhältnis nicht.

Auf der Arbeitgeberseite ist beachtlich, dass das Gehalt an den üblichen Lohnzahlungszeitpunkten monatlich tatsächlich ausgezahlt werden muss. Das Gehalt sollte auf ein eigenes Konto des Arbeitnehmer-Ehegatten fließen. Das Bundesverfassungsgericht hat zwar entschieden (Beschl. v. 7.11.1995 - 2 BvR 802/90 -, BStBl II 1996, 34 unter B I 2), dass die Gehaltszahlung auf ein Konto, über das jeder der Ehegatten allein verfügungsberechtigt ist (sog. Oder-Konto), per se der steuerlichen Anerkennung nicht entgegensteht. Denn entscheidend sei insoweit, dass das Arbeitsverhältnis wirtschaftlich bestanden hat. Nach diesen Grundsätzen ist im Rahmen des Entscheidungsprozesses eine Gesamtabwägung aller Umstände des Einzelfalls vorzunehmen. Ein separates Konto sollte aber geführt werden, um auch hier keine Angriffsfläche für die Nichtanerkennung des Arbeitsverhältnisses zu bieten. Unabdingbar ist jedenfalls, dass der Arbeitnehmer-Ehegatte über das Gehalt verfügen kann, da ansonsten nach der Rechtsprechung des BFH kein Arbeitslohn geflossen ist (Urt. v. 22.4.1998 - X R 163/94 -, BFH/NV 1999, 24-27).

4. Höhe des Arbeitslohns
Stuft das Finanzamt während einer Betriebsprüfung den gezahlten Lohn bei einem Ehegattenarbeitsverhältnis als zu hoch ein, scheidet insoweit ein Betriebsausgabenabzug aus. Der unangemessene Teil des Gehalts wird als Entnahme behandelt. Neben dieser Folge stellt sich die Frage, inwieweit ein Anspruch auf Erstattung zu viel entrichteter Sozialversicherungsbeiträge besteht. Das Bundessozialgericht hat entschieden, dass das von einem Arbeitgeber an seinen Ehegatten gezahlte Arbeitsentgelt, aus dem Beiträge nachgewiesen und gezahlt worden sind, auch insoweit beitragspflichtig bleibt, als es vom Finanzamt später nicht in vollem Umfang als Betriebsausgaben anerkannt wird (BSG-Urt. v. 7.2.2002 - B 12 KR 13/01 R, NJW 2002, 1972-1974). Vor dem Hintergrund dieser Rechtsprechung ist besonderes Augenmerk darauf zu legen, dass kein unangemessen hohes Gehalt gezahlt wird, um eine Kumulation von Nachteilen auszuschließen.

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